發(fā)票違法行為如何適用新舊處罰規(guī)定

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　　新發(fā)票管理辦法(簡稱新辦法)對于發(fā)票違法行為認定及處罰的規(guī)定發(fā)生了很大變化。在今年乃至最近幾年的發(fā)票檢查中，如何適用新舊處罰規(guī)定?本文結(jié)合原發(fā)票管理辦法(簡稱原辦法)，就新辦法施行前后發(fā)生的發(fā)票違法行為如何適用新舊處罰規(guī)定提出自己的看法，供讀者分析參考。

　　原辦法沒有設立處罰規(guī)定，而新辦法認為是違法行為，設立了處罰規(guī)定的情形

　　例如，新辦法第三十五條第(二)項新增了對未按期報送稅控裝置開具發(fā)票數(shù)據(jù)的行為，可處以1萬元以下罰款的處罰規(guī)定;第三十七條第一款新增了對虛開發(fā)票行為的處罰;第三十九條第(一)項新增了對介紹他人轉(zhuǎn)讓發(fā)票行為的處罰等，均規(guī)定最高給予50萬元以下的罰款。

　　對于上述原辦法沒有設立處罰規(guī)定，而新辦法認為是違法，設立了處罰規(guī)定的違法行為，根據(jù)法不溯及既往的原則，對行為發(fā)生在施行日以前，現(xiàn)在才被檢查發(fā)現(xiàn)的，不應給予處罰;而在施行日以后發(fā)生這類行為的，應當依法給予處罰。

　　值得注意的是，如果行為人的此類行為在施行日以前就曾發(fā)生，又跨越施行日延續(xù)或持續(xù)實施這些行為的，在作出的處罰告知和行政處罰決定中，稅務機關只需列舉施行日以后發(fā)生的違法行為，依法給予處罰即可，不必涉及以前的行為，以免被誤認為在以新法追溯以往的行為，而招致不必要的行政復議、行政訴訟。

　　原辦法有處罰規(guī)定，而新辦法沒有設立處罰規(guī)定的一般情形

　　法律通過評價和懲處功能，實現(xiàn)立法目的。隨著社會的發(fā)展、變化，其評價標準也在不斷改變，原來認為具有社會危害性的行為，現(xiàn)在認為不具有社會危害性，在法律上的表現(xiàn)就是國家對法律的修改。修改后的法律對這類行為做出了沒有社會危害性的評價，并相應取消對這種行為的懲罰時，就應適用新的法律，對這種行為重新進行評價并相應的調(diào)整懲罰。

　　我國刑法第十二條規(guī)定，本法施行以前的行為，如果當時的法律不認為是犯罪的，適用當時的法律;如果當時的法律認為是犯罪，依照本法規(guī)定應當追訴的，按照當時的法律追究刑事責任，但是如果本法不認為是犯罪或者處刑較輕的，適用本法。

　　《最高人民法院關于審理行政案件適用法律規(guī)范問題的座談會紀要》(法〔2004〕96號)對行政機關處理行政相對人發(fā)生在新法施行以前的行為，既規(guī)定了應當實體從舊、程序從新，又作了適用新法對保護行政相對人的合法權(quán)益更為有利的應適用新法的規(guī)定。

　　從法理分析，從舊兼從輕原則是我國處理各種法律問題的一項基本原則，除了刑法適用外，在行政管理和行政處罰涉及的法律問題，也都應當適用從舊兼從輕原則。通過對國家公權(quán)力的限制和有利于行為人的法律適用，得以實現(xiàn)對行政相對人的人權(quán)及其他合法利益的保障。

　　例如，原辦法第三十六條及細則相關條款將“未按規(guī)定設置發(fā)票登記簿”和“未按規(guī)定建立發(fā)票保管制度”分別列入未按規(guī)定開具發(fā)票、未按規(guī)定保管發(fā)票的行為，規(guī)定可處以1萬元以下的罰款，但新辦法取消了對這些行為的處罰規(guī)定。

　　對于此類原辦法有處罰規(guī)定，而新辦法不認為是違法，沒有設立處罰規(guī)定且其他稅收法律法規(guī)也沒有相關處罰規(guī)定的行為，根據(jù)法理以及上述規(guī)定，適用新辦法更有利于保護稅務行政相對人的合法權(quán)益，對這類行為不應追溯處罰。

　　原辦法有處罰規(guī)定，而新辦法沒有設立處罰規(guī)定的特殊情形

　　雖然新辦法刪除了原辦法中對某些行為的處罰規(guī)定，但并不表示這些行為就全部不是違法行為，不需處罰了，而是因為對某些行為的處罰規(guī)定與稅收征管法中的處罰規(guī)定相同而沒必要再作重復規(guī)定。

　　如，稅收征管法第七十條對“納稅人、扣繳義務人逃避、拒絕或者以其他方式阻撓稅務機關檢查的”行為有處罰規(guī)定，而原辦法第三十六條對“未按照規(guī)定接受稅務機關檢查的”行為所設立的處罰已包含在稅收征管法第七十條的處罰中，因此在新辦法中，取消了對該行為的處罰。對于在發(fā)票管理事務中，不接受稅務機關檢查的，如果違法行為發(fā)生在施行日以前的，仍按原辦法第三十六條的規(guī)定進行處罰;對于施行日以后發(fā)生的此類違法行為，就應依照稅收征管法第七十條的規(guī)定進行處罰。

　　在檢查實務中，遇到在新辦法中找不到處罰規(guī)定的行為，不能簡單地以為不是違法行為而不需處罰，還應查看稅收征管法等相關法律法規(guī)是否有處罰規(guī)定。

　　對新辦法施行之前開始發(fā)生，延續(xù)或持續(xù)到新辦法施行之后的發(fā)票違法行為如何處罰

　　首先要根據(jù)原辦法和新辦法的規(guī)定，分別判斷該行為在兩個時段是否均已構(gòu)成發(fā)票違法行為。對跨越施行日前后，違法行為性質(zhì)、種類都相同的發(fā)票違法行為，應視最高處罰額度的異同分別給予處罰：

　　(一)原辦法和新辦法最高處罰額度相同的。例如對“應開具而未開具發(fā)票的”行為，都規(guī)定可處以1萬元以下的罰款。對于這類違法行為，即使是在施行日前后延續(xù)或持續(xù)發(fā)生，也不能按原辦法和新辦法分別處以兩次罰款，而只能視為一次違法行為，處以1萬元以下的罰款，但可以在最高額度內(nèi)從重處罰。

　　(二)新辦法最高處罰額度高于原辦法的。原辦法對代開、轉(zhuǎn)借、轉(zhuǎn)讓發(fā)票的行為均規(guī)定可處以1萬元以下罰款。而新辦法對非法代開及轉(zhuǎn)借、轉(zhuǎn)讓發(fā)票的行為，均規(guī)定分別處以5萬元以下或5萬元以上50萬元以下的罰款。對于這類性質(zhì)、種類相同，但最高處罰額度不同的違法行為，也不應分為兩段處罰，而應將施行日前后發(fā)生的數(shù)次行為，合并為一次違法行為，按新辦法規(guī)定的罰款額度進行處罰。

　　稅務行政執(zhí)法中，應遵循不溯及既往和從舊兼從輕的總原則，來適用新舊處罰規(guī)定

　　立法法第八十四條規(guī)定，法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)、自治條例和單行條例、規(guī)章不溯及既往，但為了更好地保護公民、法人和其他組織的權(quán)利和利益而作的特別規(guī)定除外。

　　最高人民法院印發(fā)的《關于審理行政案件適用法律規(guī)范問題的座談會紀要》第三條“關于新舊法律規(guī)范的適用規(guī)則”規(guī)定為，根據(jù)行政審判中的普遍認識和做法，行政相對人的行為發(fā)生在新法施行以前，具體行政行為作出在新法施行以后，人民法院審查具體行政行為的合法性時，實體問題適用舊法規(guī)定，程序問題適用新法規(guī)定，但下列情形除外：(一)法律、法規(guī)或規(guī)章另有規(guī)定的;(二)適用新法對保護行政相對人的合法權(quán)益更為有利的;(三)按照具體行政行為的性質(zhì)應當適用新法的實體規(guī)定的。

　　雖然現(xiàn)在對于稅務行政執(zhí)法中的新舊法規(guī)處罰規(guī)定的銜接問題尚無明確界定，但上述規(guī)定應作為處理新辦法施行日前后發(fā)生的發(fā)票違法行為的法律法規(guī)適用總原則。

　　在處理發(fā)票違法案件適用實體法時，要以維護當事人合法權(quán)益為宗旨，為了更好地保護公民、法人和其他組織的權(quán)利和利益，應遵循不溯及既往和從舊兼從輕的原則，不能用已廢止的處罰規(guī)定，對發(fā)生在施行日以后的行為進行于法無據(jù)的處罰，更不能以新處罰規(guī)定，對以往的行為進行追溯處罰，對于當時是違法行為，但新法取消了處罰規(guī)定的，不應再作追究。

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