2021中級會計(jì)《中級會計(jì)實(shí)務(wù)》考點(diǎn)講義：第十三章遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)與計(jì)量

第十三章 所得稅

考情分析

本單元對應(yīng)教材第十三章，重點(diǎn)、難點(diǎn)、考點(diǎn)。通常結(jié)合存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)、金融資產(chǎn)、資產(chǎn)減值、或有事項(xiàng)、資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)、合并報(bào)表命主觀題。掌握方法及流程，不難拿分，按課件內(nèi)容全面把握。

1.遞延所得稅的確認(rèn)與計(jì)量

2.所得稅費(fèi)用的確認(rèn)與計(jì)量(兩條線)

遞延所得稅的確認(rèn)與計(jì)量

重點(diǎn)筆記

(一)遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)與計(jì)量

1.相關(guān)規(guī)定

(1)存在應(yīng)納稅暫時(shí)性差異應(yīng)當(dāng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債;但是，有些情況下，雖然資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生了應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，也不確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債(比如，商譽(yù)的初始確認(rèn))。

(2)無論應(yīng)納稅暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回期間如何，遞延所得稅負(fù)債不要求折現(xiàn)，適用未來轉(zhuǎn)回期間稅率為基礎(chǔ)計(jì)量。

2.會計(jì)處理

(1)一般地

存在稅會差異的交易或事項(xiàng)，影響會計(jì)利潤或納稅所得;

該項(xiàng)交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的資產(chǎn)(負(fù)債)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債，對應(yīng)科目為“所得稅費(fèi)用”。

【例題】甲公司于2019年1月1日以600萬元外購某項(xiàng)無形資產(chǎn)，無法合理預(yù)計(jì)其帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的期限。2019年12月31日，對該項(xiàng)無形資產(chǎn)進(jìn)行減值測試表明未發(fā)生減值。

稅法規(guī)定，對該無形資產(chǎn)按10年直線法攤銷，有關(guān)攤銷額允許稅前扣除。

適用所得稅稅率25%，且未來期間不會發(fā)生變化。

【解析】2019年末無形資產(chǎn)賬面價(jià)值=600(萬元)

2019年末無形資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)=600-60=540(萬元)

應(yīng)納稅暫時(shí)性差異余額=60(萬元)

“遞延所得稅負(fù)債”期末余額=60×25%=15(萬元)(也是本期發(fā)生額)

習(xí)題回顧

借：所得稅費(fèi)用 15

貸：遞延所得稅負(fù)債 15

【例題】2019年7月，甲公司以52萬元取得乙公司股票5萬股，作為交易性金融資產(chǎn)進(jìn)行核算。

2019年12月31日，該股票公允價(jià)值為62萬元。

稅法規(guī)定，該資產(chǎn)在持有期間公允價(jià)值的變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，待處置時(shí)一并計(jì)算計(jì)入應(yīng)納稅所得額。適用所得稅稅率25%，且未來期間不會發(fā)生變化。

【解析】2019年末交易性金融資產(chǎn)賬面價(jià)值=62(萬元)

2019年末交易性金融資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)=52(萬元)

應(yīng)納稅暫時(shí)性差異余額=10(萬元)

“遞延所得稅負(fù)債”期末余額=10×25%=2.5(萬元)(也是本期發(fā)生額)

借：所得稅費(fèi)用 2.5

貸：遞延所得稅負(fù)債 2.5

【1-單選】

2018年10月18日，甲公司以銀行存款3000萬元購入乙公司股票，分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。2018年12月31日該股票投資的公允價(jià)值為3200萬元;2019年12月31日該股票投資的公允價(jià)值為3250萬元。稅法規(guī)定，該資產(chǎn)在持有期間公允價(jià)值的變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，待處置時(shí)一并計(jì)算計(jì)入應(yīng)納稅所得額。甲公司適用的企業(yè)所得稅率為25%，未來期間不變。2019年12月31日，甲公司因股票公允價(jià)值變動(dòng)確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債的余額為( )萬元。

A. 12.5

B. 62.5

C. 112.5

D. 50

【答案】B

【解析】2019年12月31日交易性金融資產(chǎn)賬面價(jià)值=3250(萬元)

2019年12月31日交易性金融資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)=3000(萬元)

2019年12月31日“遞延所得稅負(fù)債”余額=250×25%=62.5(萬元)

【例題】2018年12月31日，甲公司購入某建筑物并直接出租，成本為680萬元，對其采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。

2019年12月31日，該建筑物公允價(jià)值變動(dòng)收益為70萬元;

2020年12月31日，該建筑物公允價(jià)值變動(dòng)收益為50萬元。

稅法規(guī)定，已出租建筑物以歷史成本扣除稅法規(guī)定的計(jì)提折舊后作為其計(jì)稅基礎(chǔ)，折舊年限20年，凈殘值為0，自投入使用的次月起直線法折舊。適用所得稅稅率25%，且未來期間不會發(fā)生變化。

【解析】(1)2019年末投資性房地產(chǎn)賬面價(jià)值=680+70=750(萬元)

2019年末投資性房地產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)=680-680/20=646(萬元)

應(yīng)納稅暫時(shí)性差異余額=104(萬元)

“遞延所得稅負(fù)債”期末余額=104×25%=26(萬元)(也是本期發(fā)生額)

借：所得稅費(fèi)用 26

貸：遞延所得稅負(fù)債 26

(2)2020年末投資性房地產(chǎn)賬面價(jià)值=750+50=800(萬元)

2020年末投資性房地產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)=646-680/20=612(萬元)

應(yīng)納稅暫時(shí)性差異余額=188(萬元)

“遞延所得稅負(fù)債”期末余額=188×25%=47(萬元)

“遞延所得稅負(fù)債”本期發(fā)生額=21(萬元)

借：所得稅費(fèi)用 21

貸：遞延所得稅負(fù)債 21

(2)二般地

存在稅會差異的交易或事項(xiàng)，既不影響會計(jì)利潤，也不影響納稅所得，而是直接計(jì)入所有者權(quán)益;該項(xiàng)交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的資產(chǎn)(負(fù)債)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債，對應(yīng)科目為所有者權(quán)益，如“其他綜合收益”(金融2-1、2-2、產(chǎn)生貸差的投房用途轉(zhuǎn)換)。

【例題】2019年1月1日，甲公司按面值1000萬元購入某公司當(dāng)日發(fā)行的公司債券，作為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，該債券票面年利率為5%，每年年末付息一次，到期償還面值。

2019年12月31日，該債券投資的公允價(jià)值為1050萬元。

稅法規(guī)定，該金融資產(chǎn)持有期間公允價(jià)值變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，待處置時(shí)一并計(jì)算計(jì)入應(yīng)納稅所得額。適用所得稅稅率25%，未來期間不變。

【解析】2019年末其他債權(quán)投資賬面價(jià)值=1050

2019年末其他債權(quán)投資計(jì)稅基礎(chǔ)=1000

應(yīng)納稅暫時(shí)性差異余額=50

“遞延所得稅負(fù)債”期末余額=50×25%=12.5(也是本期發(fā)生額)

借：其他綜合收益 12.5

貸：遞延所得稅負(fù)債 12.5

【例題】2019年4月5日，甲公司自公開市場以每股6元的價(jià)格購入某公司普通股200萬股，作為以公允價(jià)值計(jì)量且變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資核算。

2019年12月31日，該股票當(dāng)日市價(jià)為每股9元。

稅法規(guī)定，該資產(chǎn)持有期間公允價(jià)值變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，待處置時(shí)一并計(jì)算計(jì)入應(yīng)納稅所得額。適用所得稅稅率為25%，未來期間不變。

【解析】2019年末其他權(quán)益工具投資賬面價(jià)值=1800(萬元)

2019年末其他權(quán)益工具投資計(jì)稅基礎(chǔ)=1200(萬元)

應(yīng)納稅暫時(shí)性差異余額=600(萬元)

“遞延所得稅負(fù)債”期末余額=600×25%=150(萬元)(也是本期發(fā)生額)

借：其他綜合收益 150

貸：遞延所得稅負(fù)債 150

【例題】甲公司將辦公樓停止自用，對外出租，租賃協(xié)議約定租賃開始日為2019年12月31日，該辦公樓原價(jià)為4500萬元，已提折舊1500萬元，當(dāng)日該辦公樓公允價(jià)值為5800萬元。甲公司對投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。稅法規(guī)定，該辦公樓初始計(jì)量基礎(chǔ)及采用的折舊政策與自用時(shí)保持一致。適用所得稅稅率為25%，未來期間不變。

【解析】2019年末投資性房地產(chǎn)賬面價(jià)值=5800

2019年末投資性房地產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)=3000

應(yīng)納稅暫時(shí)性差異余額=2800

“遞延所得稅負(fù)債”期末余額=2800×25%=700(也是本期發(fā)生額)

借：其他綜合收益 700

貸：遞延所得稅負(fù)債 700

(3)三般地(文字題)

存在稅會差異的交易或事項(xiàng)，既不影響會計(jì)利潤，也不影響納稅所得;

該項(xiàng)交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的資產(chǎn)(負(fù)債)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債，對應(yīng)科目為“商譽(yù)(營業(yè)外收入)”。(非同一控制企業(yè)合并中，按照稅法規(guī)定作為免稅合并的情況下，形成的資產(chǎn)、負(fù)債賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異，確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)，并調(diào)整商譽(yù)或當(dāng)期損益，不影響購買日的所得稅費(fèi)用)

(四)四般地(文字題)

存在稅會差異的交易或事項(xiàng)，既不影響會計(jì)利潤，也不影響納稅所得;

該項(xiàng)交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的資產(chǎn)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。

(非同一控制企業(yè)合并中，企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，確認(rèn)為商譽(yù)。按照稅法規(guī)定作為免稅合并的情況下，稅法不認(rèn)可商譽(yù)的價(jià)值，即其計(jì)稅基礎(chǔ)為0，兩者之間的差額形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，不再確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。違背歷史成本計(jì)量原則，影響會計(jì)信息的可靠性)。

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