中級(jí)會(huì)計(jì)政策解讀：財(cái)政部會(huì)計(jì)司有關(guān)負(fù)責(zé)人《事業(yè)單位成本核算基本指引》答記者問

財(cái)政部會(huì)計(jì)司有關(guān)負(fù)責(zé)人就印發(fā)《事業(yè)單位成本核算基本指引》答記者問

為了貫徹落實(shí)黨中央關(guān)于建立權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度、全面實(shí)施績(jī)效管理的決策部署，加強(qiáng)政府成本核算工作，近日，財(cái)政部制定發(fā)布了《事業(yè)單位成本核算基本指引》(以下簡(jiǎn)稱《基本指引》)。財(cái)政部會(huì)計(jì)司有關(guān)負(fù)責(zé)人就《基本指引》有關(guān)問題回答了記者的提問。

問：《基本指引》出臺(tái)的背景和意義是什么?

答：近年來,黨中央從推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的高度，在多份文件中從不同角度對(duì)加強(qiáng)政府成本核算提出了要求。例如，《中共中央國(guó)務(wù)院關(guān)于印發(fā)黨政機(jī)關(guān)厲行節(jié)約反對(duì)浪費(fèi)條例的通知》(中發(fā)〔2013〕13號(hào))要求“推進(jìn)政府會(huì)計(jì)改革，進(jìn)一步健全會(huì)計(jì)制度，準(zhǔn)確核算機(jī)關(guān)運(yùn)行經(jīng)費(fèi)，全面反映行政成本”;《中共中央國(guó)務(wù)院關(guān)于推進(jìn)價(jià)格機(jī)制改革的若干意見》(中發(fā)〔2015〕28號(hào))規(guī)定“公用事業(yè)和公益性服務(wù)的經(jīng)營(yíng)者應(yīng)當(dāng)按照政府定價(jià)機(jī)構(gòu)的規(guī)定公開成本，政府定價(jià)機(jī)構(gòu)在制定和調(diào)整價(jià)格前應(yīng)當(dāng)公開成本監(jiān)審結(jié)論”;《中共中央國(guó)務(wù)院關(guān)于全面實(shí)施預(yù)算績(jī)效管理的意見》(中發(fā)〔2018〕34號(hào)，以下稱《意見》)在總體要求中提出“更加注重結(jié)果導(dǎo)向、強(qiáng)調(diào)成本效益、硬化責(zé)任約束”;《國(guó)務(wù)院關(guān)于批轉(zhuǎn)財(cái)政部權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革方案的通知》(國(guó)發(fā)〔2014〕63號(hào),以下稱《通知》)提出“條件成熟時(shí)，推行政府成本會(huì)計(jì)，規(guī)定政府運(yùn)行成本歸集和分?jǐn)偡椒ǖ?，反映政府向社?huì)提供公共服務(wù)支出和機(jī)關(guān)運(yùn)行成本等財(cái)務(wù)信息”。

因此，加強(qiáng)政府成本核算，是貫徹落實(shí)黨中央、國(guó)務(wù)院上述重大決策部署的必然要求，具有重要和深遠(yuǎn)的意義：

一是節(jié)約公共資源的需要。黨中央歷來倡導(dǎo)堅(jiān)持艱苦奮斗、勤儉節(jié)約，習(xí)近平總書記指出“黨和政府帶頭過緊日子，目的是為老百姓過好日子”，就是要求政府將更多的資金、資源節(jié)省下來用于保障改善民生，用政府的“減法”體現(xiàn)民生的“加法”。通過加強(qiáng)政府成本核算，將有助于揭示成本發(fā)生和形成過程，明確成本影響因素，找到資源耗費(fèi)的主要環(huán)節(jié)，從而便于有針對(duì)性地開展成本控制活動(dòng)，減少公共資源不必要的耗費(fèi)，提升單位運(yùn)行效率。

二是公共服務(wù)或產(chǎn)品定價(jià)的需要。我國(guó)對(duì)于政府定價(jià)的公共服務(wù)或產(chǎn)品采取成本監(jiān)審方式，即定價(jià)機(jī)關(guān)通過審核經(jīng)營(yíng)者成本核定政府定價(jià)成本，作為政府制定價(jià)格的基本依據(jù)?！墩贫▋r(jià)格成本監(jiān)審辦法》(國(guó)家發(fā)展和改革委員會(huì)令第8號(hào))對(duì)于定價(jià)成本核定作了規(guī)定，但主要基于企業(yè)成本核算方法而未充分考慮行政事業(yè)單位的特點(diǎn)。此外，一些事業(yè)單位存在備案或自主定價(jià)的收費(fèi)項(xiàng)目，也需要依賴成本核算信息加以確定。加強(qiáng)行政事業(yè)單位成本核算有助于補(bǔ)充完善相關(guān)方法，提高定價(jià)成本核算的準(zhǔn)確性，為定價(jià)和成本補(bǔ)償提供更科學(xué)的依據(jù)。

三是完善績(jī)效評(píng)價(jià)的需要?！兑庖姟诽岢?，要從運(yùn)行成本等方面衡量部門和單位整體及核心業(yè)務(wù)實(shí)施效果，從成本等方面綜合衡量政策和項(xiàng)目預(yù)算資金使用效果，績(jī)效目標(biāo)要包括成本等指標(biāo)。為滿足上述評(píng)價(jià)要求，需要核算清楚部門和單位、政策和項(xiàng)目等的實(shí)際成本。此外，從單位內(nèi)部管理角度，也需要對(duì)內(nèi)部組織部門、業(yè)務(wù)團(tuán)隊(duì)等的成本相關(guān)績(jī)效指標(biāo)加以評(píng)價(jià)。加強(qiáng)行政事業(yè)單位成本核算有助于打牢成本數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，提高績(jī)效評(píng)價(jià)的準(zhǔn)確性，為完善績(jī)效管理體系做好支撐。

此外，已于2019年1月1日起實(shí)施的府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度較為全面引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)，為行政事業(yè)單位全面開展成本核算提供了可行條件和基礎(chǔ)。

問：《基本指引》起草發(fā)布經(jīng)歷了哪些過程?對(duì)各方反饋意見是如何采納吸收的?

答：為做好《基本指引》的制定工作，我們?cè)缭?016年就設(shè)立了“政府成本費(fèi)用會(huì)計(jì)問題研究”課題，圍繞政府成本會(huì)計(jì)的國(guó)際經(jīng)驗(yàn)、信息需求、管理模式、核算實(shí)務(wù)等開展了深入研究。在此基礎(chǔ)上，于2018年、2019年赴部分中央部門、地方、政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度建設(shè)和實(shí)施工作聯(lián)系點(diǎn)單位廣泛調(diào)研成本核算有關(guān)問題，充分了解不同類型行政事業(yè)單位成本信息需求和成本核算現(xiàn)狀等情況，據(jù)此形成基本指引討論稿并不斷修改。2019年6月，我們召開座談會(huì)，與相關(guān)行業(yè)主管部門、行政事業(yè)單位、學(xué)術(shù)界、會(huì)計(jì)師事務(wù)所的老師進(jìn)行了深入研討。根據(jù)研討情況，我們對(duì)討論稿進(jìn)行了修改完善，于7月中旬形成基本指引征求意見稿。

7月22日，我們印發(fā)了《財(cái)政部辦公廳關(guān)于征求<行政事業(yè)單位成本核算基本指引(征求意見稿)>意見的函》(財(cái)辦會(huì)〔2019〕23號(hào))，面向中央部門(單位)、地方財(cái)政部門和社會(huì)公眾公開征求意見，同時(shí)征求部?jī)?nèi)相關(guān)司局、各地監(jiān)管局和政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)咨詢老師的意見?；局敢髑笠庖姼迨艿礁鞣疥P(guān)注，截至2019年10月26日，我們共收到書面、電子郵件、電話等方式提出的反饋意見132份，其中61份表示無不同意見，其余71份共提出298條具體意見。在公開征求意見的同時(shí)，我們于9月份組織部分行政事業(yè)單位代表召開座談會(huì)進(jìn)行研討，并赴部分地區(qū)調(diào)研，當(dāng)面聽取有關(guān)各方對(duì)基本指引征求意見稿的意見和建議。

10月份以來，我們對(duì)所有反饋意見和建議一一進(jìn)行了梳理，逐條對(duì)是否采納情況進(jìn)行了分析，并根據(jù)有關(guān)反饋意見和建議對(duì)基本指引征求意見稿進(jìn)行了修改和完善，形成了送審稿。反饋意見總體上對(duì)基本指引的內(nèi)容表示肯定，認(rèn)為推進(jìn)政府成本核算是大勢(shì)所趨，對(duì)于節(jié)約公共資源、提升政府單位運(yùn)行效率、完善績(jī)效管理、提升國(guó)家治理能力非常有必要和有意義。同時(shí)，部分反饋意見也針對(duì)基本指引的實(shí)施范圍、成本信息需求、成本核算原則、成本核算項(xiàng)目和范圍等內(nèi)容提出了具體的修改意見和建議。隨后，我們?cè)俅握髑蟛糠终畷?huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)咨詢老師意見，根據(jù)反饋意見進(jìn)一步修改完善了基本指引送審稿。11月底至12月初，經(jīng)會(huì)計(jì)司會(huì)計(jì)技術(shù)小組討論和司務(wù)會(huì)審議、部?jī)?nèi)相關(guān)司局會(huì)簽后，最終于12月17日由部領(lǐng)導(dǎo)簽發(fā)。

問：基本指引的名稱為何由征求意見稿的《行政事業(yè)單位成本核算基本指引》修改為最終的《事業(yè)單位成本核算基本指引》?

答：基本指引在最初制定階段，旨在為行政事業(yè)單位構(gòu)建統(tǒng)一的有關(guān)成本核算的基本框架。在征求意見過程中，很多反饋意見贊同基本指引對(duì)事業(yè)單位的適用性，但對(duì)行政單位的適用性提出質(zhì)疑，認(rèn)為行政單位和事業(yè)單位的職能目標(biāo)、成本信息需求等差異較大，行政單位的成本核算對(duì)象及其范圍難以準(zhǔn)確界定，現(xiàn)有費(fèi)用信息已經(jīng)基本能夠滿足行政單位的相關(guān)需求。經(jīng)研究，我們采納了上述意見，刪除了行政單位成本核算的相關(guān)條款，并將指引名稱調(diào)整為《事業(yè)單位成本核算基本指引》。同時(shí)，考慮到《基本指引》關(guān)于成本的基本概念、成本核算的基本原則和方法等對(duì)行政單位同樣適用，因此在附則中規(guī)定行政單位開展成本核算工作可以參照?qǐng)?zhí)行。

問：制定《基本指引》主要遵循了哪些原則?

答：制定《基本指引》主要遵循了以下原則：

一是借鑒企業(yè)成本會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)?！痘局敢愤m當(dāng)借鑒了企業(yè)成本會(huì)計(jì)領(lǐng)域的研究成果和實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)，并參考了《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度(試行)》的相關(guān)內(nèi)容。

二是考慮事業(yè)單位特點(diǎn)。與企業(yè)相比，事業(yè)單位的成本信息需求更多元，成本核算對(duì)象也不局限于產(chǎn)品，《基本指引》總結(jié)歸納各類成本信息需求，規(guī)范了相應(yīng)的成本核算對(duì)象、成本歸集和分配的一般性做法。此外，針對(duì)事業(yè)單位的特點(diǎn)，還列出了一些不計(jì)入成本范圍的項(xiàng)目。

三是緊密結(jié)合政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度。《基本指引》緊密結(jié)合政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度的相關(guān)要求，以提高相關(guān)內(nèi)容的可操作性，如規(guī)定單位應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)進(jìn)行成本核算，成本項(xiàng)目的設(shè)置與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)明細(xì)核算的要求相協(xié)調(diào)，明確了成本歸集的會(huì)計(jì)科目等。

四是提煉各類事業(yè)單位共性。事業(yè)單位分布廣泛、數(shù)量眾多、類型各異，不同單位由于行業(yè)性質(zhì)、業(yè)務(wù)內(nèi)容等差異而存在多樣化的成本核算需求和特征?！痘局敢窂亩鄻踊刑釤挸龉残孕枨蠛吞卣?，為各類事業(yè)單位的成本核算工作提供通用的指引，也為各類事業(yè)單位成本核算具體指引等的制定提供基本遵循。

問：《基本指引》的定位和作用是什么?

答：《基本指引》旨在促進(jìn)事業(yè)單位加強(qiáng)成本核算工作，提升單位內(nèi)部管理水平和運(yùn)行效率，夯實(shí)績(jī)效管理基礎(chǔ)，主要定位和作用包括兩個(gè)方面：一是為事業(yè)單位樹立成本的基本概念和理念，明確成本核算的基本原則和基本方法，為事業(yè)單位開展成本核算工作提供基本遵循依據(jù);二是確立事業(yè)單位成本核算技術(shù)層面的頂層設(shè)計(jì)，統(tǒng)御各類事業(yè)單位成本核算具體指引等的制定。

問：《基本指引》的主要內(nèi)容是什么?

答：《基本指引》共五章31條，主要內(nèi)容如下：

第一章為總則，主要規(guī)定《基本指引》的制定依據(jù)、適用范圍，以及成本、成本核算、成本信息需求等基本概念，成本核算應(yīng)遵循的原則等。

第二章為成本核算對(duì)象，主要規(guī)定單位確定成本核算對(duì)象的依據(jù)，以及按照維度、層次、特定成本信息需求所確定的成本核算對(duì)象。

第三章為成本項(xiàng)目和范圍，主要規(guī)定成本項(xiàng)目的概念和設(shè)置要求，以及不計(jì)入特定成本核算對(duì)象成本范圍的特殊情形。

第四章為成本歸集和分配，主要規(guī)定成本歸集的會(huì)計(jì)科目，成本核算的主要方法，直接費(fèi)用和間接費(fèi)用的概念，間接費(fèi)用的分配原則，成本歸集和分配的具體流程和要求等。

第五章為附則，主要規(guī)定《基本指引》的參照?qǐng)?zhí)行范圍和生效日期。

問：《基本指引》的實(shí)施范圍是怎樣的?

答：《基本指引》適用于執(zhí)行政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度且開展成本核算工作的事業(yè)單位，行政單位、參照?qǐng)?zhí)行政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度的非行政事業(yè)單位主體開展成本核算工作，可以參照?qǐng)?zhí)行。主要有兩方面的考慮：一是《基本指引》在成本項(xiàng)目的設(shè)置、成本歸集的會(huì)計(jì)科目等條款均體現(xiàn)了政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度的要求，需要與政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度結(jié)合使用;二是《基本指引》施行后并不強(qiáng)制要求所有事業(yè)單位立即開展成本核算工作，而是為有成本核算需求或要求、已經(jīng)開展或擬開展成本核算工作的事業(yè)單位提供基本遵循依據(jù)。

問：《基本指引》與政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度的關(guān)系是怎樣的?

答：《基本指引》為事業(yè)單位開展成本核算工作提供基本遵循依據(jù)，政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度規(guī)范會(huì)計(jì)核算行為，成本核算與會(huì)計(jì)核算兩者緊密相關(guān)又有所區(qū)別，主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：一是成本核算以會(huì)計(jì)核算為基礎(chǔ)，成本核算所需的相關(guān)基礎(chǔ)信息數(shù)據(jù)主要由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算產(chǎn)生，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)有關(guān)明細(xì)科目設(shè)置和輔助核算應(yīng)當(dāng)滿足成本核算的需要。二是部分成本核算結(jié)果會(huì)在會(huì)計(jì)核算上反映，當(dāng)成本核算對(duì)象為自制或委托外單位加工的各種物品、建設(shè)工程項(xiàng)目、自行研究開發(fā)項(xiàng)目時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度等規(guī)定分別通過“加工物品”“在建工程”“研發(fā)支出”等會(huì)計(jì)科目歸集和結(jié)轉(zhuǎn)成本，并在財(cái)務(wù)報(bào)表中列示。三是事業(yè)單位大量成本核算活動(dòng)雖以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，但其核算過程和結(jié)果相對(duì)獨(dú)立于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，除“加工物品”“在建工程”“研發(fā)支出”外，事業(yè)單位的費(fèi)用大多通過“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用”“單位管理費(fèi)用”等會(huì)計(jì)科目歸集，上述費(fèi)用信息用于計(jì)算業(yè)務(wù)活動(dòng)、項(xiàng)目、單位整體、內(nèi)部組織部門、業(yè)務(wù)團(tuán)隊(duì)等特定成本核算對(duì)象的成本，但成本核算的過程和結(jié)果無需在會(huì)計(jì)賬簿和財(cái)務(wù)報(bào)表中反映。四是會(huì)計(jì)核算具有強(qiáng)制性和統(tǒng)一性，而成本核算需要單位根據(jù)內(nèi)部管理需求和外部有關(guān)要求因地制宜地開展，成本核算對(duì)象、核算方法的選擇應(yīng)當(dāng)與單位行業(yè)特點(diǎn)、特定的成本信息需求相適應(yīng)。

問：關(guān)于成本核算指引，下一步還有哪些工作要做?

答：如前所述，《基本指引》明確了成本核算的基本原則和基本方法，但單位實(shí)際運(yùn)用還需要進(jìn)一步細(xì)化的操作指南。下一步，我們將會(huì)同相關(guān)部門和單位深入開展研究，制定醫(yī)院、高等學(xué)校、科學(xué)事業(yè)單位等行業(yè)事業(yè)單位的成本核算具體指引，就相關(guān)行業(yè)通用的成本核算對(duì)象、成本項(xiàng)目、成本范圍、成本歸集和分配方法、成本報(bào)告內(nèi)容等作出具體規(guī)定，以提高成本核算指引的指導(dǎo)性和操作性。此外，我們還將加強(qiáng)對(duì)《基本指引》及相關(guān)內(nèi)容的宣傳和培訓(xùn)，促進(jìn)事業(yè)單位增強(qiáng)成本核算意識(shí)，加強(qiáng)成本核算工作。

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